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Reihengeschäfte & Umsatzsteuer im E-Commerce
Bewegte Lieferung, Umsatzsteuer und typische Fallstricke – Wann wird aus einer Warenbewegung ein umsatzsteuerliches Problem?
Eine Bestellung kann im E-Commerce technisch sehr einfach aussehen: Der Kunde bestellt im Onlineshop, der Händler nimmt die Bestellung an und die Ware wird direkt zum Kunden verschickt.
Doch was passiert, wenn der Händler die Ware gar nicht selbst auf Lager hat? Wenn ein Marketplace zwischen Händler und Endkunden steht? Oder wenn ein Lieferant in einem anderen EU-Land sitzt und die Ware direkt an den Kunden in einem weiteren Mitgliedstaat liefert? Dann kann ein umsatzsteuerliches Reihengeschäft vorliegen.
Die entscheidende Frage lautet:
Welcher Lieferung ist die Warenbewegung umsatzsteuerlich zuzuordnen?
Von dieser Zuordnung hängen wesentliche steuerliche Folgen ab, unter anderem der Ort der Lieferung, eine mögliche Steuerbefreiung sowie Registrierungs- und Meldepflichten.
Was ist ein Reihengeschäft?
Ein Reihengeschäft liegt nach § 3 Abs. 6a UStG vor, wenn mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Liefergeschäfte abschließen und der Gegenstand im Rahmen einer Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer gelangt. Die Beförderung oder Versendung wird dabei nur einer Lieferung in der Reihe zugeordnet.
Unternehmer A → Unternehmer B → Abnehmer C
Die Rechnungskette umfasst zwei Lieferungen (A an B, B an C). Die Ware wird aber nur einmal bewegt:
Ware: A → C
Genau diese Kombination – mehrere Lieferungen, aber nur eine Warenbewegung – macht Reihengeschäfte für den E-Commerce relevant, etwa bei Dropshipping (auch Streckengeschäft genannt) oder bestimmten Marketplace-Konstellationen.
Ein Beispiel aus dem Onlinehandel
Ein deutscher E-Commerce-Händler kauft Ware bei einem Lieferanten in Polen und verkauft sie an einen Kunden in Frankreich. Der polnische Lieferant verschickt die Ware direkt nach Frankreich.
Lieferkette: 🇵🇱 Lieferant → 🇩🇪 Händler → 🇫🇷 Kunde
Warenbewegung: 🇵🇱 Polen → 🇫🇷 Frankreich
Es gibt also zwei Lieferungen, aber nur eine Warenbewegung. Damit stellt sich die zentrale Frage: Welche der beiden Lieferungen ist die bewegte Lieferung?
Bewegte und ruhende Lieferung: Warum die Zuordnung entscheidend ist
Bewegte Lieferung: Die Warenbewegung wird bei einem Reihengeschäft nur einer Lieferung zugeordnet. Diese wird als bewegte Lieferung bezeichnet.
Ruhende Lieferung: Die übrigen Lieferungen sind ruhende beziehungsweise unbewegte Lieferungen.
Diese Unterscheidung ist keine Formalie! Sie entscheidet darüber, wie jede Lieferung umsatzsteuerlich zu behandeln ist.
Für bewegte Lieferungen gilt
- Nur die bewegte Lieferung kann als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung oder Ausfuhrlieferung behandelt werden.
- Nur die bewegte Lieferung kann als Fernverkauf über das OSS-Verfahren gemeldet werden.
- Nur die bewegte Lieferung lässt sich in den meisten ERP-Systemen ohne Sonderlogik sauber abbilden.
Für ruhende Lieferungen gilt dagegen die besondere Ortsregel des § 3 Abs. 7 Satz 2 UStG:
- Lieferungen vor der bewegten Lieferung gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung beginnt;
- Lieferungen nach der bewegten Lieferung dort, wo sie endet.
Eine ruhende Lieferung setzt keine eigene Warenbewegung voraus und kann deshalb – anders als die bewegte Lieferung – weder als innergemeinschaftliche Lieferung oder Ausfuhrlieferung steuerfrei sein noch als Fernverkauf über OSS gemeldet werden.
Wie wird die bewegte Lieferung bestimmt?
Entscheidend ist, wer die Beförderung oder Versendung durchführt oder veranlasst. Das Gesetz unterscheidet zwischen dem ersten Unternehmer, dem letzten Abnehmer und einem Zwischenhändler.
Besondere Regeln gelten, wenn ein Zwischenhändler, d.h. ein Unternehmer, der zugleich Lieferer und Abnehmer ist und die Ware selbst oder durch einen Dritten auf seine Rechnung befördert oder versendet, den Transport durchführt oder veranlasst:
- Grundsätzlich wird die Warenbewegung in diesem Fall der Lieferung an den Zwischenhändler zugeordnet (A an B).
- Verwendet der Zwischenhändler gegenüber seinem Lieferanten bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung eine USt-IdNr., die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns erteilt wurde, wird die Warenbewegung stattdessen seiner eigenen Lieferung zugeordnet (B an C).
Die verwendete USt-IdNr. kann damit für die Zuordnung entscheidend sein. Deshalb reicht es nicht, nur den physischen Warenfluss oder die Rechnungskette zu betrachten – geprüft werden müssen die gesamten Umstände der Transaktion: wer den Transport organisiert und verantwortet, welche Vertrags- und Lieferbedingungen gelten, welche USt-IdNrn. gegenüber welchem Geschäftspartner verwendet werden, und ob die tatsächlichen Abläufe zu den vertraglichen Vereinbarungen passen.
Typische E-Commerce Konstellationen
Dropshipping (Streckengeschäft)
Beim Dropshipping – auch als Streckengeschäft bezeichnet, hält der Händler die Ware nicht selbst auf Lager, sondern der Lieferant versendet sie direkt an den Kunden (Lieferant → Händler → Kunde, Warenbewegung: Lieferant → Kunde). Das stellt in der Regel ein umsatzsteuerliches Reihengeschäft dar. Die Bezeichnung „Dropshipping” allein beantwortet die umsatzsteuerliche Frage aber nicht – entscheidend sind, wie oben beschrieben, die konkreten Vertrags- und Transportverhältnisse.
Marketplace-Modelle
Auch Marketplace-Modelle können zu Reihengeschäften führen: Verkauft der Marketplace bisher nur im Namen des Händlers (Händler → Kunde) und kauft die Ware künftig selbst ein, um sie im eigenen Namen weiterzuverkaufen (Händler → Marketplace → Kunde), entsteht eine zusätzliche Lieferung. Für den Kunden ändert sich operativ oft kaum etwas – für den Händler dagegen möglicherweise die gesamte umsatzsteuerliche Lieferkette samt Vertragspartner, bewegter Lieferung und erforderlichen Nachweisen.
Internationale Lieferketten
Bei einer B2B-Konstellation wie im Polen-Beispiel oben ist relevant, ob die bewegte Lieferung die Voraussetzungen einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung (§ 6a UStG) erfüllt. Bei B2C-Konstellationen stellt sich stattdessen die Frage, ob ein innergemeinschaftlicher Fernverkauf nach § 3c UStG vorliegt. Entscheidend ist dabei nicht, welche konkreten Länder beteiligt sind, sondern: welche USt-IdNr. verwendet wird, welcher Lieferung die Warenbewegung zugeordnet ist, und ob die Ware innerhalb Deutschlands, innerhalb der EU oder in ein Drittland gelangt. Ob der Lieferant beispielsweise in Polen, Spanien oder Tschechien sitzt und der Kunde in Frankreich, Italien oder Österreich – der zugrunde liegende Sachverhalt ist in allen Fällen strukturell derselbe (EU-Land → Deutschland → EU-Land) und wird deshalb umsatzsteuerlich gleich beurteilt:
🇵🇱 Lieferant (Polen) → 🇩🇪 Händler (Deutschland) → 🇫🇷 Kunde (Frankreich)
Sind an einer solchen Kette drei Unternehmer aus drei verschiedenen EU-Ländern beteiligt, die jeweils eine USt-IdNr. ihres eigenen Landes verwenden, kann zusätzlich die Vereinfachungsregel des innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts (§ 25b UStG) greifen – der Zwischenhändler muss sich dann im Bestimmungsland nicht extra registrieren. Problematisch wird es umgekehrt, wenn eine falsche USt-IdNr. verwendet wird oder die Voraussetzungen des Dreiecksgeschäfts nur teilweise erfüllt sind.
Typische Fehler bei Reihengeschäften
- Nur den Warenfluss oder nur die Rechnungskette betrachten: Beides beantwortet allein nicht die Zuordnungsfrage (siehe oben).
- Transport und Verträge nicht zusammen betrachten: Die tatsächliche Transportabwicklung muss zu den vertraglichen Vereinbarungen passen.
- USt-IdNrn. nur als Rechnungsfeld behandeln, statt sie in die Prozesslogik einzubeziehen.
- Neue Prozesse ohne steuerliche Prüfung live schalten: Ein neuer Lieferant, ein anderes Fulfillment-Modell oder ein geändertes Marketplace-Geschäft kann die bisherige Umsatzsteuerlogik unpassend machen. Bei tausenden oder Millionen Transaktionen wiederholt sich ein solcher Fehler entsprechend oft.
Checkliste: Was vor einer neuen oder veränderten Lieferkette zu prüfen ist
Eine neue Lieferkette sollte nicht erst nach dem Go-live umsatzsteuerlich analysiert werden, sondern bereits bei der Planung:
- Transaktionskette: Wer verkauft an wen, welche Unternehmen sind tatsächlich beteiligt?
- Warenbewegung & Transport: Wo beginnt und endet die Beförderung, wer organisiert und verantwortet sie?
- Bewegte Lieferung: Welcher Lieferung ist die Warenbewegung zuzuordnen – inklusive der verwendeten USt-IdNrn.?
- Steuerliche Folgen: Wo ist welche Lieferung steuerbar, kommt eine Steuerbefreiung oder ein Fernverkauf in Betracht, welche Registrierungs- oder Meldepflichten entstehen?
- Umsetzung: Passen ERP, Rechnungsstellung, Buchhaltung, Umsatzsteuermeldungen (Voranmeldung, Zusammenfassende Meldung, OSS) und ggf. Marketplace-Schnittstellen zur tatsächlichen Lieferkette?
Auch die Gestaltung der Lieferkette selbst kann Einfluss darauf haben, welche Lieferungen als bewegte oder ruhende Lieferungen einzuordnen sind. Deshalb kann es sich lohnen, verschiedene Varianten frühzeitig gemeinsam mit dem Steuerberater zu prüfen – etwa Lagerort, Vertragspartner oder eingebundene Unternehmen.
Wichtig dabei: Die gewählte Lösung muss vertraglich, operativ und technisch auch tatsächlich umgesetzt werden können, nicht nur auf dem Papier funktionieren.
Erst die Lieferkette verstehen, dann die Umsatzsteuerlogik festlegen
Reihengeschäfte sind im E-Commerce insbesondere bei Dropshipping, Marketplace-Modellen und internationalen Lieferketten relevant. Entscheidend ist nicht allein, wohin die Ware transportiert wird, sondern welcher Lieferung diese Warenbewegung umsatzsteuerlich zugeordnet wird – davon hängen Lieferort, Steuerbefreiung sowie Registrierungs- und Meldepflichten ab.
Neue Fulfillment-, Lieferanten- oder Marketplace-Modelle sollten deshalb nicht erst nach dem Go-live steuerlich geprüft werden. Die umsatzsteuerliche Struktur sollte feststehen, bevor die neue Prozesslogik in ERP, Rechnungsstellung und Buchhaltung umgesetzt wird.
Eine effiziente Lieferkette ist erst dann wirklich effizient, wenn sie auch umsatzsteuerlich sauber funktioniert und korrekt abgebildet wird.
Wir begleiten E-Commerce Unternehmen bei der Prüfung solcher Lieferketten – von der umsatzsteuerlichen Einordnung bis zur Umsetzung in Rechnung, ERP und Buchhaltung.
Häufig gestellte Fragen (FAQ)
Die bewegte Lieferung ist die Lieferung, der die Warenbewegung zugeordnet wird; sie kann steuerfrei sein oder als Fernverkauf über OSS gemeldet werden. Ruhende Lieferungen haben einen festen Lieferort nach § 3 Abs. 7 Satz 2 UStG, sind nicht steuerbefreit und lösen regelmäßig eine Registrierungspflicht aus.
Nein. Ob ein Reihengeschäft vorliegt, hängt von der konkreten Liefer- und Vertragsstruktur ab, nicht von der Bezeichnung des Geschäftsmodells. In der Praxis liegt bei einer durchgehenden Versendung vom ersten Lieferanten direkt an den Endkunden aber so gut wie immer ein Reihengeschäft vor.
Bei bestimmten grenzüberschreitenden Reihengeschäften kann die vom Zwischenhändler verwendete USt-IdNr. darüber entscheiden, welcher Lieferung die Warenbewegung zugeordnet wird.
Eine falsche Zuordnung kann zu einem falschen Lieferort, einer unzutreffenden Steuerbehandlung, fehlenden Nachweisen oder zusätzlichen Registrierungs- und Meldepflichten führen.